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Zum Vertrauensschutz in den Fortbestand steuerrechtlicher Regelungen

Der Erste Senat des BVerfG hat seine Rechtsprechung zur Rückwirkung von Steuergesetzen im Anschluss an mehrere Beschlüsse des Zweiten Senats vom Juli 2010 weiterentwickelt. Rückwirkende Änderungen des Steuerrechts für einen noch laufenden Veranlagungs- oder Erhebungszeitraum sind als Fälle unechter Rückwirkung demnach nicht grundsätzlich unzulässig. Sie stehen den Fällen echter Rückwirkung nahe und unterliegen daher besonderen Anforderungen unter den Gesichtspunkten von Vertrauensschutz und Verhältnismäßigkeit.
**BVerfG 10.10.2012, 1 BvL 6/07

Der Sachverhalt:
Klägerin des Ausgangsverfahrens war eine im Juli 2000 gegründete GmbH aus dem Bereich Beteiligungs- und Vermögensverwaltung. Im Streitjahr 2001 hielt sie eine Streubesitzbeteiligung von weniger als 10% des Stammkapitals einer anderen GmbH. Die Gesellschafterversammlung dieser anderen Gesellschaft beschloss im Dezember 2001 eine Vorabausschüttung von 3,75 Mio. DM. Hiervon entfiel auf die Klägerin ein Bruttobetrag von 257.953 DM, welcher ihr nach den Feststellungen des FG „spätestens am 19.12.2001“ durch Kontogutschrift zugeflossen war.
Das Finanzamt erfasste im Gewerbesteuermessbetragsbescheid für das Jahr 2001 den Nettobetrag von 232.200 DM als Gewinn der Klägerin aus Gewerbebetrieb. Mit ihrer hiergegen gerichteten Klage, machte die Klägerin geltend, sie habe als Gesellschafterin der ausschüttenden Gesellschaft eine wirtschaftliche Disposition in dem Vertrauen darauf getroffen, dass die erhaltene Dividende nicht der Gewerbesteuer unterfallen werde. Durch die Gesetzesänderung sei das Halten der Beteiligung wirtschaftlich uninteressant geworden. Sie hätte die Veräußerung ihrer Beteiligung an der ausschüttenden Gesellschaft noch vor der Ausschüttung vorgenommen, wenn die Gesetzesänderung früher bekannt geworden wäre.
Das FG setzte das Verfahren aus und legte dem BVerfG die Frage vor, ob der frühere § 36 Abs. 4 GewStG in der Fassung des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts vom 20.12.2001 (GewStG a.F.) die Anwendung des § 8 Nr. 5 GewStG mit verfassungsrechtlich unzulässiger Rückwirkung bereits für den Erhebungszeitraum 2001 anordnet. Das BVerfG hat entschieden, dass das rückwirkende Inkraftsetzen zwar verfassungsgemäß ist, soweit es den Zeitraum nach dem Vorschlag des Vermittlungsausschusses vom 11.12.2001 betrifft. Soweit hingegen bis einschließlich 11.12.2001 beschlossene und zugeflossene Vorabausschüttungen erfasst werden, ist dies unvereinbar mit den Grundsätzen des Vertrauensschutzes nach Art. 20 Abs. 3 GG und deshalb verfassungswidrig.
Die Gründe:
Die rückwirkend in Kraft gesetzte Hinzurechnungsvorschrift des § 8 Nr. 5 GewStG steht im Zusammenhang mit dem Systemwechsel im Körperschaftsteuerrecht vom früheren Anrechnungsverfahren zum sog. Halbeinkünfteverfahren. Die nach Einkommen- oder Körperschaftsteuerrecht außer Ansatz bleibenden Gewinnanteile (Dividenden) aus sog. Streubesitzbeteiligungen von weniger als 10 % (seit 2008: weniger als 15 %) werden im Gewerbesteuerrecht dem Gewinn wieder hinzugerechnet.
Der Gesetzentwurf der Bundesregierung hatte zu dieser Frage zunächst keine Regelung vorgesehen. Erst die Beschlussempfehlung des Vermittlungsausschusses vom 11.12.2001 enthielt die später Gesetz gewordene Vorschrift. Der Bundestag beschloss am 14.12.2001 entsprechend dem Vorschlag des Vermittlungsausschusses, der Bundesrat stimmte am 20.12.2001 zu. Am 24.12.2001 wurde das Gesetz im Bundesgesetzblatt verkündet. Infolgedessen führte die Regelung des § 36 Abs. 4 GewStG a.F., nach der § 8 Nr. 5 GewStG erstmals für den Erhebungszeitraum 2001 anzuwenden ist, zu einer unechten Rückwirkung.
Rückwirkende Änderungen des Steuerrechts für einen noch laufenden Veranlagungs- oder Erhebungszeitraum sind als Fälle unechter Rückwirkung allerdings nicht grundsätzlich unzulässig. Sie stehen den Fällen echter Rückwirkung nahe und unterliegen daher besonderen Anforderungen unter den Gesichtspunkten von Vertrauensschutz und Verhältnismäßigkeit. Das Vertrauen in den Fortbestand der Rechtslage wird durch die Einbringung eines Gesetzentwurfs in Frage gestellt und jedenfalls durch den endgültigen Beschluss des Deutschen Bundestages über das rückwirkende Gesetz zerstört. Im vorliegenden Fall war die Regelung erstmals im Vermittlungsverfahren zwischen Bundestag und Bundesrat vorgeschlagen worden. Infolgedessen wurde das Vertrauen in den Fortbestand der Rechtslage durch den Vorschlag des Vermittlungsausschusses beseitigt.
§ 36 Abs. 4 GewStG a.F. ist verfassungsgemäß, soweit er § 8 Nr. 5 GewStG auf Dividendenvorabausschüttungen für anwendbar erklärt, die nach dem 11.12. 2001 zugeflossen sind. Das gilt auch, soweit der Zufluss noch vor der Verkündung im Bundesgesetzblatt vom 24.12.2001 erfolgt ist.

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